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国际税收学第二讲_图文

国际税收学第二讲_图文

第二讲 国际避税与反避税
? 一,国际税收负担与转嫁 ? 税收负担就是征税活动给纳税人带来的支 出负担(税收和死亡都是不可避免的) ? 税负可以分为宏观/中观/微观税负. ? 也可以分为名义税负和实际税负. ? 还可以分为主体税负和客体税负. ? 客体税负就是相对于特定征税对象的税收 负担.国际税收负担主要研究客体税负.

第二讲 国际避税与反避税
? 古典经济学家很早就研究了税负转嫁问题.斯密和 李加图都认识到出口关税,实际是由他国即进口国 消费者负担的.而进口关税则是由本国即进口国消 费者负担. ? 李加图还分析当时中国茶叶贸易出口关税的负担 关系.认为是英国公民在承担中国茶的出口关税.在 对谷物法及进口税分析中,则对进口税向工资和企 业主利润都进行了相关的转嫁分析. ? 古典经济学家都反对贸易中的重税.

第二讲 国际避税与反避税
? 国际税收负担是跨国经济活动中,税收主体 或客体承担的多个国家的税收负担的总和. ? 由于存在重复征税和国家间税收负担的转 嫁.所以纳税人或征税对象的税收负担可能 超越国界,并形成国际税收负担. ? 区别于单一国家税收负担,国际税收负担具 有更复杂的内容.比如国际经济秩序/税收秩 序/商品财产收入国家间价值差异等.

第二讲 国际避税与反避税
? 国际资源流动及税务动机与非税务动机. ? 资源流动性,指资源在国家间的流动能力.资本商品 都属于高流动性的资源.而劳动土地房产等属于低 流性资源.高流动性资源具有更明显的避税倾向. ? 税务动机就是出于税收负担的差异而导致的资源 在国家间的流动.非税务动机就是出于税收以外的 如商品销售价格和劳务价格等差异而导致的资源 在国家间的流动.两种动机引起的资源流动都会带 动税源在国家间重新分配和国际税负变化.

第二讲 国际避税与反避税
? 高税负国家和低税负国家 ? 高税负国家指征税种类多税率高的国家.欧 洲居多.他们对国民提供的福利较多,也需要 有高税收支撑. ? 低税负国家指征税种类少税率较低的国家. 发展中国家居多.一些岛国和飞地,本身就不 需要太多的税收. ? 由于高低税负的差异,必然引起税负的流动 诱导包括税负转嫁和避税等活动.

第二讲 国际避税与反避税
? 避税地和税收竞争 ? 避税地是指那些税收负担明显低于周边国 家以及国际税收水平的地区或国家.这些国 家不征收流转税甚至所得税,对区域外的资 本具有强大的吸引力. ? 税收竞争则是指一些国家为了吸引外资而 制订十分优惠的税收政策.避税地大多会受 到发达国家税收竞争的指责并对相关资本 流动进行严格监管.

第二讲 国际避税与反避税
? 脱税(tax escape), 是源于日语的概念, 我国 很少使用, 英语中也使用不多.脱税在日语中 就是纳税人税负的减轻或消失. ? 脱税在日语中是意义十分宽泛的概念.指纳 税人完全没有或只是部分地承担税收负担 的所有现象和行为的总称. ? 脱税具体包括了税负转嫁(tax shifting),避 税(tax avoidance),逃税(tax evasion)等.

第二讲 国际避税与反避税
? 广义的逃税是指以违法的手段进行的逃避纳税义 务的行为.在我国的税收征管中包括偷逃骗抗等四 种导致税款减少的税收违法行为及相关的刑事犯 罪的规定. ? 狭义的逃税则是我国刑法中规定的逃税罪.指欠缴 税款同时隐匿转移财物,导致国家无法实现税款强 制征收. ? 逃税既会造成国家的税收损失,也属于十分明确的 违法行为.各国均通过严格执法进行严厉打击.

第二讲 国际避税与反避税
? 避税则一般认为是利用税收制度的相关规定,通过 调整纳税人的经营活动和会计处理方法,以规避纳 税义务的行为. ? 顺法性质的避税,是利用国家的税收优惠政策,积极 从事税收政策鼓励的,自觉规避国家用税收政策限 制的经营活动. ? 逆法性质的避税,则是利用国家税法的漏洞,通过会 计处理方式中价格与成本费用的核算技巧规避纳 税义务. ? 避税会导致国家税收损失.但逆法和顺法的避税都 是合法的.国家只能通过完善立法来反避税.

第二讲 国际避税与反避税
? 税负转嫁则是纳税人通过调整商品材料及 劳务价格将税收负担转移给他人的活动.引 起纳税人和负税人的不一致,实现减轻税负. ? 税负转嫁不会导致国家税收损失,甚至还会 减少征税的阻力.各国政府对国内税负转嫁 不反对.甚至还进行一些制度性的安排. ? 税负转嫁会导致税负向弱势群体集中,形成 不合理的税收归宿,妨碍税收公平.而且扭曲 市场价格信号,社会影响是十分消极的.

第二讲 国际避税与反避税
? 关于税收转嫁有两种理论观点。绝对转嫁论和相 对转嫁论. ? 绝对转嫁论对税收转嫁和归宿问题作了绝对的结 论,认为一切税收都可以转嫁;或者认为除少数 税以外,其他税种都能转嫁。 ? 相对转嫁论则认为税收能否转嫁及转嫁程度怎样, 要因税种、供求关系等具体条件而不同。 ? 税负转嫁依付于商品或财产交易活动.如果相关税 种与某项交易相联系,就会发生税负转嫁问题.

第二讲 国际避税与反避税
? 与国内税收负嫁大体相似,国际税负转嫁也 有四种形式: ? 一是前转,也称顺转,是指纳税人将其所纳税 款通过提高其提供的商品或生产要素价格 的方法向前转移给该商品或生产要素的购 买者或最终消费者负担。其过程为:厂 商——提高出厂价——转嫁给批发商—— 提高批发价——零售商——提高零售价— —转嫁给消费者.

第二讲 国际避税与反避税
? 税负前转最终的税收归宿就是消费者.国际经济关 系中最终的商品和劳务消费国就是国际税负的转 嫁对象. ? 前转的主要转嫁方式就是提高价格.在现有国际贸 易秩序中,发展中国家明显感受到他们想买的产品 都是价格很高的.如初期的工业制成品和现在的高 科技视听与软件产品.微软等领先性的高科技企业 在重利盘剥发展中国家消费者的同时,都存在税收 负担的转嫁关系.

第二讲 国际避税与反避税
? 二是后转,也称逆转,是指纳税人将其所纳税 款以压低生产要素购人价格或延长工时,降 低工资等方法向后转嫁给生产要素提供者 负担.其过程为:零售商 压价购进商品——转 嫁给批发商——压价从厂商进货——转嫁 给生产厂商——压价购进原料、降低工资、 延长工时等办法——转嫁给原料供应商和 工人.

第二讲 国际避税与反避税
? 税负后转最终的税收归宿是原材料和零部件的供 应者.国际经济关系中初期主要是原材料的供应国, 如最早的原油等矿产品和粮油等初级品.目前主要 是零部件生产及组装国.贴牌(OEM)生产国的产品. ? 后转的主要转嫁方式就是压低原材料的采购价格. 在现有国际贸易秩序中,发展中国家又一次明显感 受到他们想卖的产品都是价格很低的.如初期矿产 品等初级品和现在的低附加值加工产品.沃尔玛重 利盘剥发展中国家厂商及工人的同时,都存在税收 负担的转嫁关系.

第二讲 国际避税与反避税
? 三税负转化(tax transformation),又称消转.指纳 税人通过改进技术或强化管理来补偿其纳税损失, 使税负在生产率提高中自行消失. ? 税负转化或消化, 需要一定条件或时间,在消化过 程中并没有田园牧歌,反而会有相当一些企业因为 税负加重退出或破产. ? 但税负消化与经济发展的方向是一致的.而税负在 管理和技术所创造的价值中被吸收,也不会影响到 税收公平问题.应该是最有益的一种税负处理.

第二讲 国际避税与反避税
? 四是税收资本化,也称资本还原.指生产要素 购买者将所购生产要素未来应付的税款,通 过压价购进的形式在购买时预先扣除,把税 负向后转嫁给生产要素出售者.这是后转的 特殊形式.其过程为:政府征收土地税——开 发商压价购进土地——将土地税负担转嫁 给土地出售者——土地供应增加——地价 下降——土地税减少——地价上扬.

第二讲 国际避税与反避税
? 影响税负转嫁的一般因素主要有五个: ? 一是征税商品和资本要素的供求弹性.需求 弹性与前转可能性成反比:需求弹性大,则前 转可能性小;需求弹性小,则前转可能性大; 需求无弹性,则全部前转.而供给弹性则相反. ? 从生产流程看,核心技术---初级品---制成品 需求弹性递增.所以前转能力依次递减. ? 从制成品看,生活必需求品的需求弹性小,容 易前转.而奢侈品需求弹性大,不容易前转.

第二讲 国际避税与反避税
? 二是市场竞争状况. 在充分竞争的市场上,征 税商品和资本品的供求弹性决定着转嫁方 向.然而垄断市场上,垄断者可任意提价从而 将税负转嫁给消费者. ? 竞争力量对比实际上决定了订价权的分配. 而订价权的分配又决定了税负转嫁的方向. 由于发展中国家始终在国际经济秩序中处 于弱势的地位.所以,也始终无法摆脱在税负 转嫁过程中被转嫁的命运.

第二讲 国际避税与反避税
? 三是税种及征税对象.如果商品税和资源税的征税 对象商品或资源,可以在随后的交易过程中进行税 负转嫁,称为间接税.而所得税和财产税行为税的征 税对象一般与交易过程脱离,不能在征税后进行税 负转嫁,称为直接税. ? 但这一点显然不是绝对的.因为所得和财产如果是 经营性的.显然也与交易过程有密切的联系.如财产 税中的车船使用税和房产税,就可以实行转嫁.而所 得税也可以通过提高商品劳务价格和降低成本费 用的方式,向相关交易主体转嫁.

第二讲 国际避税与反避税
? 四是课税范围,如果课税商品范围较窄,就不容易发 生税负转嫁.因为税负转嫁的价格变动可能引起消 费替代。而征税商品范围广,容易发生税负转嫁.因 为税负转嫁的价格变动不会引起消费替代. ? 但是就一税种各个国家普遍征税,不利于转嫁的.如 果某一税种,一些国家征税而另一些国家不征税,或 者税率有差异.一般都会引起税收负担的重新分配. 比如一些国家如香港不征收流转税,导致该地区商 品价格低,形成购物天堂.实际上会有别国的税收利 益流入.

第二讲 国际避税与反避税
? 五则是征税的环节.如果在经营活动的所有 环节上都征收某税.环节之间只能将税收负 担转入最终的消费环节.而环节之间税负重 新分配是较少的.如果单一环节税收,就会发 生环节间税负的重新分配. ? 从经营流程上看,上游和中间环节交易双方 的议价能力较强.税负一般都能合理地进行 重新分配.而终端零售环节,消费者的议价能 力差,向消费者转嫁能力较强.

第二讲 国际避税与反避税
? 国际税负转嫁最主要的还是受制于国际经 济秩序.国际经济秩序目前主要实行丛林法 则.强势的发达国家有规则制订的权力和经 济制裁的武器.在决定税负转嫁的价格安排 上明显进行了有利于发达国家的安排. ? 改变旧的国际经济秩序,抢夺利益相关商品 和资源的订价权,是国际经济与政治中的最 核心问题.国际上按产品和地区构建国际利 益共同体,形成对已有利的国际税收安排.

第二讲 国际避税与反避税
? 与国际税负转嫁相关的还有国际价值标准. ? 理论上国际价值是指商品跨越国界后形成 由国际社会必要劳动时间决定的商品价值. 但实际上国际价值标准,既不是国际平均的, 也不是完全按劳动时间计算的. ? 决定国际价值标准的主体市场.而主体市场 及其竞争关系,仍然是由发达国家主导的.他 们是国际价值标准的注释国.他们主导国际 价值及价格仲裁.

第二讲 国际避税与反避税
? 二.国际节税与税收筹划理论 ? 税法精神与税法条文的差异.税法精神是税收立法 机关制订税法的本意,又称税法实质.而税法条文则 是税法精神的文字表述,又称税法形式. ? 大陆法系实行条文法,强调法律的文字表述,司法实 践中形式重于实质,可能产生符合税法条文但不符 合税法精神的逆法性避税. ? 海洋法系在案例法和陪审团制度下,一般实行实质 重于形式.如果合理避税必须符合税法精神,只能形 成顺法性质的避税. ? 而顺法性质的避税就是节税

第二讲 国际避税与反避税
? 节税是指以遵循税法及法规并符合税法立 法精神的方式合法而且合理地少缴纳税收 的行业. ? 节税与避税的区别在于:节税是纳税人为少 缴税款而进入税法立法者不想控制甚至是 鼓励纳税人进入的区域.而避税则是纳税人 为少缴税款而进入税法立法者想控制但不 能成功实施控制的区域,即钻税法的空子.

第二讲 国际避税与反避税
? 节税最简单的例子: ? 吸烟人为了少缴税款而减少吸烟的数量.国 家少收税款但实现了寓禁于征的目标. ? 国家开办经济特区而实现税收优惠政策,纳 税人进入特区后少纳税款但实现了国家开 发特区的目的. ? 节税对于纳税人的意义是少缴纳税款,但对 于国家则是税收政策目标的实现.相关概念 就是税收支出的隐蔽补贴与产业政策目标.

第二讲 国际避税与反避税
? 税收筹划则是以减少纳税为目的,纳税人制 订的出于税务动机的调整经营活动的计划. ? 税收筹划业务,一般是在多个与纳税相关的 经营方案中.进行税收精算,设计并选择可实 现最小合理纳税的经营方案.其中税后收益 是税收筹划业务中最核心的目标. ? 税收筹划范围有时会超越节税的范围,可能 进入避税甚至逃税领域.如利用查获率和罚 款倍数的乘积低于逃税收益设计逃税方案.

第二讲 国际避税与反避税
? 绝对节税,是指直接减少纳税总额的节税方式.绝对 节税包括直接节税和间接节税. ? 直接节税是直接减少纳税人税额的节税方式.间接 节税是减少与纳税人相关的关系人的税额的方式. ? 直接节税的案例:纳税人将内地无税收优惠的区域 投资方案和特区税收优惠的区域投资方案比较.选 择出税后收益最大的投资方案. ? 间接节税案例教科书235页:某老人将财产遗赠给 儿子再遗赠给孙子将发生两次遗产税的征收.而直 接遗赠给孙子将减少一次遗产税.虽然对该老人直 接征收遗产税不变.但关系人税负总额发生了变化.

第二讲 国际避税与反避税
? 相对节税,则是指纳税人在一段时间内纳税总额没 有减少,但因为延迟纳税等方式获得相对的利益. ? 相对节税主要方式是对折旧和费用摊销政策的有 效利用,实现前期多扣折旧和费用,形成暂时性应纳 税额差异.延迟纳税可获得税款部份的时间价值. ? 利润操纵是与相对节税相关的概念.指纳税人利用 合法的会计手段滥用会计谨慎主义原则,多提各种 准备并在以后冲回的方式影响当前期间的利润或 应税所得.利润操纵有税务动机和非税务动机之分.

第二讲 国际避税与反避税
? 国际节税的主要手段: ? 免税政策及运用:调整经营活动使纳税人可 以享受国家的免税政策.如福利企业的规定. 在跨国税收活动中迁移至免税国以适用免 税政策. ? 减税政策及运用:调整经营活动以争取减税 待遇或减税最大化和减税期最长.我国特期 企业的两免三减政策的运用和出口主导型 企业的减税政策都中跨国公司充分运用.

第二讲 国际避税与反避税
? 税率差异及其运用:指纳税人调整经营活动 以适用各国有差异的低税率.我国特区和开 发区的优惠税率就被跨国公司充分利用. ? 分劈技术及其运用:指纳税人将财产和收入 在多个纳税人之间进行分劈,争取税前扣除 或累进税率制度下适用低档税率. ? 税前扣除政策及其运用:指纳税人充分利用 税前扣除的政策以减小应纳税所得额实现 税款减小.税前扣除政策运用也很广.

第二讲 国际避税与反避税
? 延期纳税政策及其运用.指纳税人利于折旧/ 费用摊销和预提准备的政策.实现利润和税 收的向后转移.如加速折旧/提前摊销费用/预 提坏帐和存货损失准备/资产盘亏再转回等 方法. ? 退税政策及运用:大多数国家有出口退税抵 税政策和设备投资退税抵税政策. ? 抵免政策及运用:大多数国家对境外收入有 税收抵免政策.

第二讲 国际避税与反避税
? ? ? ? 三,国际避税及主要方式 关于避税概念的讨论: 一般认为以合法减少应纳税额。 贬义理解,即通过精心安排,利用税法的 漏洞、特例或其他不足来钻空取巧,以达 到少纳税款或其他与税收有关的便利。< 国际税收辞典> ? 与逃税的区别在于合法性;与节税的区别 在于其贬义性。

第二讲 国际避税与反避税
? 在<国际税收制度规则和管理方法的比较研究> 中:所谓避税就是纳税人等具有独立经济利益的 实体,通过合理安排和生产经营活动、通过转让 定价、通过人的迁移、通过对税法规定中某些漏 洞或某些明确规定的利用,达到减轻或免缴税收 的行为。 ? 国际避税包括利用国家间税法差异,对税收管辖 权的规避,跨国经营活动多种选择。主要的研究 课题是人和物的迁移与转让定价等

第二讲 国际避税与反避税
? 国际避税产生的原因: ? 国家税收制度差异是最主要的原因.这导致 税务动机的人和物的移定以规避纳税义务. ? 纳税人追求利润最大化的动机,在税收活动 中表现为税负最轻和税后利润最大化原则. ? 国际经济活动的复杂性和跨国经营在新的 技术和制度环境下的便利性. ? 一些国家出于税收竞争对避税行为的纵容.

第二讲 国际避税与反避税
? 三个相关的问题: ? 一是企业自由经营权与自由定价权。企业有权力 按环境和自身利益目标进行经营活动的调整。 (企业不是雷锋) ? 二是企业自由经营权与定价权的错用(misuse)滥 用(abuse)。企业权力有可能损害国家的利益和公 众的利益。(没有不受约束的权力) ? 三是滥用自由经营权的认定与限制。各国制订反 避税条例.通过行政认定和司法认定反对避税.

第二讲 国际避税与反避税
? 避税的本质在于其合法性。避税合法性认 定有行政认定和司法认定两种方式。 ? 国内避税以行政认定为主。我国税法有大 量的行政认定的说明,税务机构自由裁量 范围很大。如转让定价的独立价格认定。 ? 国际避税以司法认定为主。各国税收行政 权威在国际税收活动中运用会受到一些限 制。跨国公司的避税争议主要还是通过司 法渠道来认定的。

第二讲 国际避税与反避税
? 逃避税收管辖权:法人和自然人可以通过居所或 注册地(管理机构所在地)的改变来规避一些国 家的税收管辖权。 ? 住所的国际迁移:是指纳税人把高税国的住所迁 移到其他的低税国。改变其高税率的居民身份以 逃避高税国行使居民税收管理权。 ? 国际税收难民:纳税人通过国际旅行或居住于公 海等方法,实现在任何国家都不能当做居民进行 税收征管。

第二讲 国际避税与反避税
? 税收主体向低税国迁移: ? 成为低税国居民称税收移民.如某些明星为 避税而成为低税国的居民.(P253-254). ? 永久迁移需要改变国籍并没有迁回的计划. ? 临时迁移在重要纳税事项发生前后迁移. ? 部份迁移在母国保留临时住所 ? 此外.还有成为低税国临时居民非居民或进 行公司分立合并等方式实现有避税意义的 纳税国变更.

第二讲 国际避税与反避税
? 各种形式的避税公司: ? 在低税国建立控股公司持有专利/特许权/债权.如 专利公司/特许权公司/持债和持股公司等. ? 在低税国建立投资公司进行股票证券或实业投资. 如集团财务公司/金融公司/投资基金/离岸基金 ? 在低税国建立工商及服务公司.如加工厂/采购公司 /技术和管理服务公司等. ? 常设机构免税政策的利用:一些国家的优惠政策只 授与常设机构.对总公司取得的常设机构分配的利 润免征预提税.

第二讲 国际避税与反避税
? 信托避税:指通过高税国财产向低税国进行 财产信托,实现在低税国的较轻的纳税义务. 财产信托是目前自然人国际避税的最主要 形式. ? 直接信托避税,纳税人直接将财产信托给低 税国并在低税国取得并积累信托财产收益. ? 间接信托避税.纳税人将财产信托给有相关 收入如利息免征预提税的国家.然后从该国 取得利息收入以实现免征预得税.

第二讲 国际避税与反避税
? 纳税人迁移中的税收协定滥用:非缔约国一方的 居民为享受协定给予的减免税待遇而进行纳税人 向缔约国一方的迁移或经营活动的安排(单纯税 务动机)。 ? 协定购物(treaty shopping):纳税人在对已有 利的税收协定国设立公司以获得该协定的利益。 ? 导管公司(conduit companies):通过设立一公 司将协定国的税收优惠导入非协定国。踏石过河 (stepping-stone):是间接的协定购物的滥用 协定形式。

第二讲 国际避税与反避税
? 导管公司举例:AB两国有预提税免税协定。 C国某公司在A国取得利息收入不能免税。 则C国纳税人在B国设一公司。将A国取得 的利息转入C国在B国设立的公司。C国在B 国设立的避税公司为导管公司。 ? 如果C国在B国设立公司再通过转让定价或 费用扣除等方式将利益转至C国母公司,则 称为踏石过河,即间接地运用购物协定。

第二讲 国际避税与反避税
? 再例:AB两国有关税特惠协定,C国为非 协定国。A国某公司在B国设立公司,利用 过境免税或加工复出口的税收优惠将C国货 物采购至B国。然后从B国利用AB两国关税 特惠协定进口到A国。 ? 如涉及原产地认定问题,B国导管公司需要 对货物进行加工并改变税号。然后再转口 至A国。直接转口为导管公司,加工复出口 为踏石过河。

第二讲 国际避税与反避税
? 变更税收客体即征税对象实现避税. ? 跨国公司分支机构众多,为充分利用各国税收制度 的差异和税收优惠政策,按全球税后收益最大化和 税负最小化原则,统一安排分支机构的应纳税所得 额和所在国的税负. ? 独立订价原则是指企业间应该按独立的企业之间 市场化的订价方式收取价格和各项费用. ? 利润操纵与利润操纵空间是指公司内部和公司之 间利用财务手段和集团内部价格进行预期利润目 标的调节.

第二讲 国际避税与反避税
? 转移征税对象可以实现避税。纳税人在高 税国和低税国之间调整分支机构间应税所 得即利润操纵,以适应尽可能低税率。 ? 主要有三种方式:转让定价即集团内部调 拨价格、调整费用分摊和资本弱化等。 ? 转移征税对象一般是在关联企业或集团企 业之间进行的。关联企业或集团企业一般 按控股关系、债务依赖和销售与采购控制 来认定,统称为一致利益关系。

第二讲 国际避税与反避税
? 转让定价是存在一致利益关系的企业间支 付价格和费用时,按内部调拨价进行价格 和费用结算而不是独立企业间定价标准, 如果内部调拨价导致利润在一致利益关系 企业之间发生转移,就称为转让定价。 ? 转让定价例,某维京群岛公司从在华分公 司购进某桩商品时,低定价格,导致该分 公司长期亏损,在长达十多年的时间内, 均未能在华纳税。

第二讲 国际避税与反避税
? 调整成本费用分配:主要发生在跨国企业的 总分支机构之间.将成本费用较多地分配给 高税国可以有效在减少跨国企业整体税负. ? 总机构对各分支机构的管理费用可以近销 售额采购额和人员数量等多种标准进行分 摊.而管理费用可以在各分支机构税前列支 减少应纳税所得额. ? 还有一些国家不限制分支机构与总机构的 特许权使用费.更容易成为避税环节.

第二讲 国际避税与反避税
? 资本弱化:则是指跨国投资者投资于企业的资本中, 降低股本投资的比重.提高贷款比重.通过分支机构 贷款利息的税前扣除,减少分支机构的应纳税所得 额实现避税. ? 资本弱化除避税外还有增加资本流动性意义.由于 资本投入后撤资受注销公司等限制,而以贷款方式 提供资本,能更方便撤资而受到跨国公司欢迎. ? 利息支出有预提税管理.但由于分支机构的所得税 一般较利息预提税更重.在不考虑控制权的条件下. 跨国公司更经常使用资本弱化的方式实现避税.

第二讲 国际避税与反避税
? 转让定价的计算(重点P276) ? A国公司所得税税率为50%.B国公司所得税 税率为16%.某跨国公司在AB两国设有生产 和销售机构. ? A国生产公司将成本为500万美元而市场价 为800万美元的某成套设备,按500万美元的 价格出售给B国的销售公司.B国公司820万 元的价格售出.计算该跨国公司的避税收益.

第二讲 国际避税与反避税
? ? ? ? ? ? ? ? ? 按独立市场原则,该跨国公司应纳税: (800-500)*50%+(820-800)*16%=153.2万 独立市场原则后的税后收益: (800-500)+(820-800)-153.2=166.8万 转让定价后,该跨国公司应纳税: (500-500)*50%+(820-500)16%=51.2万. 转让定价后的税后收益: (500-500)+(820-500)-51.2=268.8 实现避税收益:268.8-166.8=102万.

第二讲 国际避税与反避税
? 四.主要避税港介绍: ? 税 收正义是关于对全世界避税活动进行监 测的国际税收权威机构.05年报告,全球顶级 富豪将11.5万亿美元的资产转移到海外避 税港.这些富豪包括美传媒业默多克/钢铁大 王米塔尔等.每年约导致全球税务当局税收 损失2550亿美元.而这从阖律上看并不违法. 各国政府也没有能力去阻止他们的避税活 动.

第二讲 国际避税与反避税
? 英国税收专家理查德.墨菲今年向全球化特 别委员会提交报告.他估计全球有72个避税 港.全球贸易额约有一半经由避税港完成.避 税港帐户上每年有6000多亿美元的新增的 从他国外逃而逃入的资本.相当数量来自于 发展中国家. ? 我国税总官员透露.在华外企避税给中国每 年造成300亿的税收损失.一些知名企业如 新浪金蝶联通华晨等已以著名避税港台注 册.

第二讲 国际避税与反避税
? 国际财政文献局所编《国际税收辞汇》的解释, 凡符合以下条件的国家或地区,就可以认定为避 税港: ? 一、不征税或税率很低,特别是所得税和资本利 得税; ? 二、实行僵硬的银行或商务保密法,为当事人保 密,不得通融; ? 三、外汇开放,毫无限制,资金来去自由; ? 四、拒绝与外国税务当局进行任何合作; ? 五、一般不定税收协定或只有很少的税收协定; ? 六、是非常便利的金融、交通和信息中心。

第二讲 国际避税与反避税
? 有的国家或地区,表面上税制正常,但有 多种优惠减免,又有相应的税收协定借以 充分利用减免条款,实际税负很低。 ? 这类国家或地区也会被视为避税港。 具有 上述条件的国家或地区必然会引得企图避 (逃)税者趋之若鹜,从而形成避税港。 ? 世界上不少国家和地区都有“避税港”之 嫌,巴哈马群岛、百慕大地区等是全球有 名的避税港。

第二讲 国际避税与反避税
? 避税港的概念 ? 避税港指国际上轻税甚至于无税的场所。 即外国人可以在那里取得收入或拥有资产, 而不必支付高税率税款的地方。 ? 狭义避税港指那些不课征所得税和一般财 产税,或虽课征所得税和一般财产税但税 率远低于国际一般负担水平。 ? 广义的避税港是指那些能够为纳税者提供 某种合法避税机会的国家和地区。

第二讲 国际避税与反避税
? 第一种类避税港:指没有所得税和一般财产税的国 家和地区。如,开曼群岛、巴哈马、百慕大、瑙 鲁、瓦努阿图、特克斯和凯科斯等。 ? 是指那些虽开征某些所得税和一般财产税,但税 负远低于国际一般负担水平的国家和地区。 ? 第二类避税港:指对境外来源的所得提供某些特殊 优惠的税收待遇或免税。如英属维尔京群岛、列 支敦士登、澳门、巴拿马、香港等。

? 第三类避税港:指在制定和执行正常税制的 同时,提供某些特殊税收优惠待遇的国家和地区。
如卢森堡等甚至包括美国英国等部分地区。

第二讲 国际避税与反避税
? 最著名的避税港百幕大,人口仅六万面积53万平方公里. 旅 游业外最大的行业就是国际受控保险公司,有1400多家. ? 百幕大从不征收公司和个人所得税,也不征收销售税,只对 遗产税课征2-5%的印花税.此外还有一些旅游业税收和福 利性税收. 个人移民如退休者/艺术家等不需要在当地缴任 何税,很多人以公司或信托的名义购臵不动产 ? 注册百慕大境外公司名义资本一般为12,000美元,股东和 董事没有任何国籍限制,须委任百幕大居民为公司秘书,须 提供幕后股东政府,但政府保护其私密性. ? 百幕达因著名的避税地地位而没有与任何国家或地区签订 任何双重税务条约,百慕大是OECD成员国,为不被列为 避税黑名单,2000年签署改革承诺.避税地位有所下降. ? 百慕大国民所得排名世界第三,仅次于瑞士及卢森堡。

第二讲 国际避税与反避税
? 巴哈马1973年独立于英国,是北美洲一个很著名的避税地。 巴哈马一直没有开征个人所得税、公司所得税、资本利得 税、预提税等各种所得税,也没有开征遗产税、继承税和 赠与税。在直接税中巴哈马只对不动产征税。另外,巴哈 马还课征印花税、营业税(对保险公司的保费收入)和关 税。巴哈马的主要财政收入来自于对银行、公司征收的年 注册费和许可证费。 ? 除了没有直接税以外,巴哈马还具有吸引外资的一些优势。 例如,巴哈马拥有大量的律师事务所、会计师事务所、银 行、金融公司等中介机构,能为投资者提供良好的法律金 融服务;此外,在巴哈马注册成立公司的注册费也较低, 一般仅为2500美元。但巴哈马的外汇管制较严。尽管如此, 仍吸引了众多投资者来这里组建公司。目前,巴哈马有人 口23万,注册的公司近3万家。

第二讲 国际避税与反避税
? 开曼群岛位于加勒比海,是一个部分自治的英国殖民地。 目前岛上不征收任何所得税和财产税。开曼群岛对于外国 投资者在岛上注册但不在岛上经营的豁免公司提供20年内 不征收所得税的保证,豁免信托公司可得到50年内不课征 所得税的保证。 ? 开曼注册公司非常快捷便利,没有繁琐调查程序;公司的 注册费用和年检费用也较低,一般仅为1500美元;豁免公 司还可以发行无面值股票,不必每年召开一次股东大会, 甚至股东名字也可以保密。由于这些优点,近年来有大量 的公司从巴哈马和百慕大迁到开曼群岛。 ? 开曼群岛居民1.8万人,岛上注册的公司多达1.8万多家。 各类银行和信托公司有500多家,豁免公司2000多家。

第二讲 国际避税与反避税
? 英属维尔京群岛BVI是一个自治管理的英属殖民地,支柱 产业为旅游业及海外离岸公司注册。世界众多大银行进驻 使英属维尔京群岛著名的海外离岸金融中心。有超过 250,000个海外离岸公司注册, ? 海外离岸公司被免除当地所有的税收及印花税.且最大限 度保护注册人财产,不要求公开财务状况或关于注册公司 的股东及董事的直接资料,无需申报受益者,无需申报年利 润及财务状况,无需每年按期举行股东大会或董事会,只有 一个申请者注册代理即可成立海外离岸公司,注册资金美 元50,000元,不超过美元50,000元收取最低注册费美元 300元。不强制委任秘书但政府建议委任。 ? 董事会议可在任一国家举行会议,或通过代理参加会议。 董事或公司高级管理人员可以不是公司股东。

第二讲 国际避税与反避税
? 巴拿马在拉丁美洲国家中是一个所得税税率较高的国家, 公司所得税最高边际税率为50%.巴拿马素有避税地之称, 是因为实行单一地域管辖权,对境外一切所得均不征税. ? 巴拿马有著名科隆自由贸易区,在该区取得来料加工再出 口利润超过10万美元以上的部分税率最高,也仅为8.5%。 居民公司向非居民股东支付来源于巴拿马境外的股息,也 可以不缴纳预提所得税。 ? 巴拿马注册公司的成本也很低,注册费为1000~1200美 元,年检费为100~200美元。巴拿马注册公司如果只从 事离岸业务,则不必向巴拿马税务当局提供财务报表,各 种财务记录都无需保留。公司的保密性很高。此外,巴拿 马没有外汇管制。 ? 巴拿马4万多家公司大部分是外国公司的子公司。

第二讲 国际避税与反避税
? 卢森堡是欧盟最小的成员国,是欧洲大陆有名的避税地。 卢森堡同时实行居民管辖权和地域管辖权,而且公司所得 税的税率也较高,中央政府课征的所得税税率为33.3%, 加上地方政府征收的所得税,总税率接近40%。由此看来, 卢森堡似乎不能为一个避税地。但卢森堡对控股公司规定 有特殊的免税政策。 ? 根据1929年《控股公司税收优惠法》,卢森堡对符合条件 的控股公司不征收所得税,有权享受免税的控股公司可以 持有国内外公司的股票和债券、政府债券、现金、外国货 币、银行和金融机构存款、专利(不包括商标),但不能 从事其他工商业活动,也不能从事银行业务。 ? 这一政策吸引了许多外国公司。目前卢森堡已有控股股公 司4000多家。

第二讲 国际避税与反避税
? 列支敦士登是瑞士和奥地利之间的一个小国,人 口只有2.5万。但列支敦士登在欧洲一向以低税的 避税地而著称,居民公司仅需缴纳7.5%~20%的 所得税。控股公司和离岸公司取得的所得还可以 免缴所得税,这类公司每年只需按注册资本和资 本公积金缴纳0.1%的资本税。
? 列支敦士登股息和利息预提所得税税率很低,只 有4%。列支敦士登的低税政策吸引了大量的外国 公司来这里投资组建公司。目前各类公司已经发 展到5万多家,公司数量是居民数量的2倍。

第二讲 国际避税与反避税
? 关于避税港的争议惯穿二战后各国的经济 发展竞争的始终.主要有三个方面的争议. ? 一是避税港的认定有利用税率定量认定和 综合认定两种. ? 二是避税港与一般税收优惠的区别.即是否 突破所得税财产税进行扩大认定. ? 三是避税港的性质以及对世界经济的影响. 欧洲OECD等高税收国家强烈反对避税港.

第二讲 国际避税与反避税
? 避税港的认定:相当数量的国家坚持以所得 税财产税税率进行定量认定,如美日法德英 等.而OECD则强调综合分析认定.他们主要 是结合所得税实际税率/是否共享税收情报/ 税收制度是否透明/是否有真实营业活动/是 否有避税性质的特别制度. ? 定量认定是确定正常税率与非正常税率,有 更强的可操作性,但综合认定则更加合理一 些.

第二讲 国际避税与反避税
? 狭义的避税港主要是指所得税与财产税,相当一些 国家对避税地认定也仅限于免征所得税与财产税 的国家和地区. ? 广义的避税港也有两类: ? 一类是实行所得税优惠的特别税收制度的地区.这 些国家又有历史性的和策略性的. ? 另一类更广义的还包括自由贸易区/自由加工区和 保税区等.由于这些区域的税收优惠主要是关税,并 不一定涉及所得税和财产税,所以大多数国家不把 这些区域划入避税港.

第二讲 国际避税与反避税
? 按扩大认定标准,甚至美国和英国也会被认为是世 界上最大、最稳定的避税港。 ? 80年代里根总统时期美国降低对国际资本的征 税,使资金重新流回到美国金融机构。购买美国 公司新发行的股票,在40天内重新卖到美国而 不必向政府缴任何税。 ? 外国人可以在美国开设银行账户,可以购买国家 和私人的债券,并利用国内的免税条件获取利润。 美国怀俄明州和德勒威尔州利用所谓的有限责任 公司,而弗罗里达州以其大范围免税而成为了世界 上最著名的避税港。

第二讲 国际避税与反避税
? 怀俄明州公司在美国境内没有业务就不再 征税,只需每年缴纳120美元费用,公司成员 可以不是美国居民. ? 德勒威尔州是美国50个州中费用最低且要 求企业公开内容最少的一个州,在48小时内 完成公司登记,公司按最低资本注册只需每 年缴纳50美元注册税,不需缴纳州所得税. 公司在该州拥有办事处和董事会,需要设秘 书和董事,但董事会在哪儿召开不受限制.公 司经营记录可不在该州保留.

第二讲 国际避税与反避税
? 弗罗里达州以其大范围免税而广为人知,不 征收个人所得税,不征收财产税;对食物/药 品和大部分劳务销售不征税;销售燃料,包括 回收废油和作燃料用的固态废旧物资不征 税;国外以资源投资取得的股利不征税等. ? 美国拥有极其复杂和完备的双边税收条约 使其他国家税务当局一般情况下不认为美 国会成为避税港,也正是利用这一点,许多公 司便可以处于极其有利的地位.

第二讲 国际避税与反避税
? 拥有英国金融机构账户的外国人,便可与英国公 司进行免税贸易。从80年代早期开始,英国对 非本国居民在本国所取得的资本收益实行免税。 许多非英国居民在英国定居下来合法地逃避各种 税收。因此,伦敦居住着一批世界级的亿万富翁, 其数量超过了其他任何一个欧洲都市。 ? 英国公司所得税税率是欧盟国家中最低的,如果 公司年收益不超过30万镑,只适用23%的税 率,如超过这个数字就适用33%的税率。 ? 英国的非常驻公司,其非来源于国内的收入会受 到免税的待遇。

第二讲 国际避税与反避税
? 选择一个与英国有双边税收协定的国家作为公司 管理和经营地,就可以享受英国的免税待遇.例如葡 萄牙和英国签有税收条约,一个英国公司在马德里 经营可以不在英国纳税也不在葡萄牙纳税. ? 1994年英国法令中出现了一种国际总部公司,公 司总部在英国,而公司收入80%来自国外.为促使 国外股东收益资金回流,英国对公司从国外分配回 的利润给予免税,重新分配也不再征税.例如,一个 英国国际总部公司的丹麦分公司应就其利润缴纳 34%的所得税,如果此分公司以股利形式将利润 分派到英国公司总部,此部分利润就不再征税.

第二讲 国际避税与反避税
? 在国外开办银行或设臵金融机构,一般都要为高费 用/高税收和长时间的拖延所困,而在英国却可以通 过建立英方的控股公司,寻求英方代理,办理海外金 融机构等方式加以解决.这样人们都纷纷到英国开 办银行,英国也吸引到大批国外资金. ? 世界上还有一些国家和地区通过特低税率/对外国 公司提供特殊优惠,对银行账户绝对保密/不签署双 边或多边税收协定等手段进行不正当税收竞争,吸 引外国投资和为国际避税提供方便.

第二讲 国际避税与反避税
? 避税港性质在OCED和一些发达国家被认定 为不公平的税收竞争. ? 在这些发达国家,由于为公民提供了大量福 利,需要有大量的税收,一般都实行较高的所 得税和财产税. ? 而避税港利用人和物的流动,通过极富诱惑 力的税制吸引这些发达国家的税收利益外 流,属于不公平的税收竞争.

第二讲 国际避税与反避税
? 德国最早在1972年<对外关系税收法>中列举世界 上重要的避税港.其后78年日本也开始列出避税港. 英法美也相继进行避税港认定,其中美国最为严格, 低于美国公司税最高税率90%就认定为避税地. ? 联合国98年的国际税务合作专家组报告提出避税 地综合分析的标准, 98年OECD议会通过题为<有 害税收竞争:一个全球性问题>的报告与行动指 南,OECD组织在2000年发表著名的<认定和消除 有害税收行为的进程>列出避税地的判定标准,并 公布了35个避税地的黑名单,黄牌警告这些国家作 出承诺进行税收制度的改革.

第二讲 国际避税与反避税
? 35个避税港名单:安道尔/安圭拉岛(英国领地)/安 提瓜岛和巴布达岛/阿鲁巴岛(荷兰领地)/巴哈马/巴 林岛/巴巴多斯群岛/伯利兹/英属维尔京群岛/库克 群岛(新西兰属地)/多米尼加/直布罗陀(英国领地)/ 格林纳达/格恩西-萨克-奥尔德尼(英国领地)/曼岛 (英国领地)/泽西(英国领地)/利比里亚/列支敦士登 公国/马尔代夫共和国/马绍尔共和国/摩纳哥公国/ 梦特塞拉特(英国领地)/瑙鲁共和国/荷属安的列斯 群岛/纽埃岛(新西兰属地)/巴拿马/萨摩亚群岛/塞 舌尔共和国/圣路西亚/圣克里斯多佛和尼维斯联邦 /圣文森特和格林纳丁/汤加/土库斯和凯科斯(英国 领地)/美属维尔京群岛/瓦努阿图共和国.

第二讲 国际避税与反避税
? 避税港形成有十分复杂的原因: ? 一是历史原因,原殖民地对宗主国投资实行 低税率或免税优惠,在独立后低税民制度被 保留. ? 二是制度原因,一些国家政府职能单一,同时 实行单一税收管辖权或单一税制,被利用形 成避税港. ? 三是经济原因,则是一些国家急于发展经济 而制订优惠的招商引资政策而形成避税港.

第二讲 国际避税与反避税
? 避税港的作用: ? 避税港对本地区有增加财政收入和增加就业.在一 定意义上有带动本地经济发展的作用.但避税港中 单一税务动机的壳公司居多,技术服务和产品含量 低,就业意义并不大.而且在OECD等不断的制裁威 胁下有压力. ? 避税港对全球经济的影响则主要是单一税务动机 的资源流动扭曲了全球范围内的资源配臵,引起税 收竞争也会破坏全球税收秩序.尤其是对一些高福 利与高税收的国家产生的压力很大.

第二讲 国际避税与反避税
? OECD给列出的35个避税港12个月的时间, 让其决定是否与OECD合作并在2005年底 前停止其有害税收竞争行为,否则它们将受 到OECD成员国的制裁,制裁措施包括:对与 不合作避税港进行的交易,不允许税收扣除/ 宽免和税收抵免;与不合作避税港进行的交 易必须提供全面的信息报告,对提供错误信 息或不提供信息的交易加以处罚….(接下一 页)

第二讲 国际避税与反避税
? (接上一页)对给予不合作避税港居民的某些 支付征收预提税;加强对不合作避税港交 易的审计和征管稽查;不与不合作避税港 签署所得税协定,并考虑终止与这些国家 和地区的现有税收协定;对在不合作避税 港建立或收购企业所发生的成本费用,不 允许扣除和成本分摊;对某些与不合作避 税港的交易征收“交易”税。

第二讲 国际避税与反避税
? OECD公布“黑名单”后,不少在名单上的 国家(地区)也不得不采取措施,力图脱掉 “避税港”的帽子.例如,巴拿马增加了反洗 钱反逃税措施,并宣布对某些有逃税嫌疑的 交易加强管理;开曼岛实行新的金融管理法, 以防逃税和洗钱;圣文森特吊销了涉嫌逃税 和洗钱的6个海外银行的执照;巴哈马决定 尽快修改本国税收法律体系中关键部分,以 符合OECD要求.

第二讲 国际避税与反避税
? OECD “黑名单”引起被列入国家反对,他们认为 OECD的做法有损其国家主权和声誉.2000年10月 加勒比共同体和共同市场14个成员国代表举行会 议,认为OECD作法是侵犯税收主权,并决定将此问 题上诉至世贸组织要求处理. ? 部分“黑名单” 国家逐渐联合起来,形成统一组 织——国际税收和投资组织(ITIO).直接针对 OECD有害税收竞争工作小组,目前共有8个成员 国,均为发展中的小国,他们称自己只是采用了较低 的税率,并不承认适用了“有害税收政策”. ? 这8个国家分别是安提瓜-巴布达/巴哈马/巴巴多 斯岛/英属维尔京群岛/库克群岛/多米尼加/马来群 岛/瓦努阿图.另外,还有3个加勒比地区国家有意 加入这一组织.

第二讲 国际避税与反避税
? 许多发展中国家提出,虽然制止恶性税收竞争符合 各国共同利益,但发达国家的作法有失公平,因为不 少发达国家本身就大搞此项竞争.据欧盟一个工作 组1999年12月对成员国进行的调查显示, 欧盟15个成员国除瑞典外,都存在程度不同的 恶性税收竞争行为。另外OECD一次调查报告 把美国实行的《外销公司法》(FSC)确认为 恶性税收竞争行为,因为FSC使6000多家 美国公司每年获得几十亿美元的免税出口,使其 他国家的利益受到严重损害。

第二讲 国际避税与反避税
? 美国前克林顿政府曾是OECD的支持者. ? 但小布什的财政部长奥尼尔在华盛顿时报上发表 谈话时称:OECD的计划太“超前”,已超过 了现任布什政府关于税收及经济的步伐。美国国 际税收顾问安格斯同时也在巴黎向OECD官员 表示了相同的观点。奥尼尔说:“美国不支持对 别国税率或税收体系进行干涉,也不参与旨在干 涉他国税收的做法。” ? 表明美国可能不会支持OECD的行动。

第二讲 国际避税与反避税
? 巴巴多斯会议:2001年1月,OECD关于有害税收竞 争高级研讨会在巴巴多斯举行,首次与被列入“黑 名单” 避税地国家对话. 英联邦代表要求OECD 放弃经济制裁;太平洋各岛论坛的代表要求OECD 推迟原定2001年7月31日作为避税港表示与 OECD合作的最后期限;加勒比共同体各国认为, OECD并非是解决税收竞争问题的适当组织,应建 立一个新组织来解决税收竞争问题.会议最后达成 了一个“划时代”的协议,即共同建立一个新全球 论坛,以研究有争议的有害税收竞争问题.

第二讲 国际避税与反避税
? 继巴巴多斯会议后,2002年2月15日,OECD9个成 员国与太平洋各岛论坛代表在东京商讨有害的税 收竞争问题,2月28日,美国自由与繁荣中心 (CFP)又在巴黎与OECD举行会议,CFP认为,税 收竞争是各国经济发展的动力,避税地是经济全球 化的产物,而且独立国家有权决定自已的税收政策, 不应受到外国的干涉或经济制裁的威胁.OECD代 表则反驳说,OECD同样支持税收竞争,并无意强制 独立国家变更税制,目前的活动只是为了防止偷税 和恢复公平的国际税收竞争.

第二讲 国际避税与反避税
? 利用避税港进行国际避税主要是通过在避 税港设立常设机构并通过向避税港常设机 构转移应税所得或其他税收客体的方式,充 分利用避税港优惠政策实现避税. ? 在避税港设立的常设机构以单纯税务动机 的壳公司居多,这些壳公司经常只具有公司 形式而没有太多的经营内容.壳公司具体形 式有基地公司/文件公司/信箱公司三类.

第二讲 国际避税与反避税
? 基地公司:指以避税地为基地国而建立的,为从事 转移和积累利润的避税公司.由于基地国被跨国纳 税人利用来作为避税活动的基地,所以称基地公司. ? 文件公司指仅在避税港完成必要的注册登记手续, 拥有法律所要求的公司组织形式和文件,但实际上 只存在于法律文件上的公司.有一些公司只拥有一 个信箱,又称为信箱公司. ? 避税地壳公司以金融信托保险和财务性质的公司 居多.这些公司便于通过虚拟金融交易进行资金转 移与洗钱.

第二讲 国际避税与反避税
? 五,反对国际避税和措施 ? 避税是合法的,当一个纳税人为避税而将销售改 为五年期的租约时,这一行为在法律上被认为正 当的而且是有效的。 ? 大多数国家都承认纳税人有权以纳税义务最小的 方法来安排其事务。但某一交易的全部或主要动 机是为了避税,则此交易被认为是滥用了自由经 营权。 ? 防范滥用自由经营权成为反避税措施的主要的立 法精神 。

第二讲 国际避税与反避税
? 目前各国对避税性质有立法认定、司法实践认定 和行政认定等。立法认定通过明确立法认定单台 价值一定金额以内租期五年及为销售,司法认定 通过法庭实践确定交易性质,行政认定则附以税 务机构专有权限。 ? 各具特色的认定滥用自由经营权的避税行为,必 然导致由于纳税人居住或经营国家或地区差异而 享有不同的税收待遇。各国实践中越来越趋向于 建立一般性和特殊性的反避税措施,甚至订立一 些反避税国际协议。

第二讲 国际避税与反避税
? 一般性反避税措施是原则性地确认一些导致税收 减少的单纯税务动机和非独立经营活动为自由经 营权的滥用并不被税法所承认。 ? 澳大利亚早在36年<所得税征收法>第260条就 确立了这样的措施。如果“纳税人行为不是与获 得经营收益最紧密的行为、税收上的好处是行为 的实质性理由则于税收法律上的合理性相抵触。” ? 但是税收法庭很难采用这一条款,表面上有一些 法律上的威慑力,但实际上确认并进行处罚有司 法上的难度。

第二讲 国际避税与反避税
? 独立交易原则是最著名的一般性反避税措 施。即纳税人关联企业之间的交易行为必 须按独立企业之间的交易收取价格和费用。 如果纳税人在关联企业间收取的价格和费 用明显低于独立企业,则税务机构有权利 于进调整 ? 独立交易原则被认为是反转让定价避税法 的利器,但实际上独立交易收费标准及其 认定只是原则性的,司法实践很难确认。

第二讲 国际避税与反避税
? 经营目的原则或交易动机原则,强调交易 动机如果是避税,则交易行为可以不被税 务机构所承认。与此相联系的术语还有虚 拟交易和弄虚做假。 ? 纳税人为税收优惠而从事没有实际内容的 交易调整费用和利润,即被认定为虚拟交 易而不被税法所承认。 ? 弄虚作假与此类似,但在很多国家理解为 捏造经营事实而认定为偷税。

第二讲 国际避税与反避税
? 一致交易原则或分步交易法:指纳税人通 过一系列复杂的合法交易安排,实现减少 税收负担的目的。 ? 一致交易原则是指这一系列交易的性质由 最终结果来确认,即各种合法交易的一致 性质是避税性质的。 ? 而分步交易法则是这一系列的交易将被作 为一个整体并按最后结果确认交易性质并 决定是否确认为符合税法。

第二讲 国际避税与反避税
? 普遍申报义务与举证责任倒臵的安排: ? 很多国家都确认了纳税人涉税经营活动的 普遍报告义务即普遍申报制度。这一制度 有利于税务机关掌握纳税人资料和经营活 动信息。 ? 反证法和举证责任倒臵则是当税务当局获 得所要求的材料有困难时,则对涉税事项 实行反证法或要求纳税人提供举证责任。

第二讲 国际避税与反避税
? 反避税的特别措施是具有操作意义的积极的和直 接的反避税措施。在大陆法系的国家则是对反避 税的原则提供具体的可操作的法律依据和对策性 的策施。 ? 如加拿大的离境税要求自然人迁出加拿大终止居 民纳税人身份时要按公平市场价格处臵其全部财 产并进行征税。否则仍然视为加拿大居民纳税人 进行税收征管。 ? 部份反避税特别措施在立法和司法实践中有很大 的争议。在国际税收实践中也有较大矛盾。

第二讲 国际避税与反避税
? 反避税的一般措施与特别措施的区别: ? 一般措施只是一些原则性的规定,在认定时需要 有陪审团制度的有罪认定或主审法官的审判能力。 而特别措施则是明确的可执行的反避税条款,属 于大陆法系即罗马法系对法律形式的充分利用。 ? 如交易动机原则就是一般性措施,因为纳税人的 交易动机是否是单一税务动机是很难评价的。而 特别措施则会明确将某些行为指认为避税动机而 否认其合法并实施征税。

第二讲 国际避税与反避税
? 在自然人所得税中的特殊措施:国家立法将无限纳 税责任的扩大到以后若干年。 ? 瑞典和芬兰将纳税人迁移后的三年内仍然视为居 民纳税人进行所得税申报.纳税人驳回需要承担举 证责任.三年后举证责任归税务机构.德国一般保留 无限责任五年,如果在德仍然有经济权益则保留十 年.美国也保留十年. ? 而加拿大则实行离境税.即除非按市场公允价值处 臵全部财产并纳税,否则均保留无限责任.

第二讲 国际避税与反避税
? 预提税也可看着反避税的特殊条款:劳务收 入/投资性收入/转让财产收入都实行预提税 的源泉课征,可以有效防止纳税人迁出后母 国保留利益的避税问题.即迁出后母国收益 仍然要被征税. ? 但预提税的反避税意义不如保留无限责任. 因为预提税只能解决母国保留利益的征税, 而保留无限责任还可以保留对母国外的收 益的征税权.

第二讲 国际避税与反避税
? 反对法人迁移避税的特殊条款:是迁移限制. ? 大多数国家都实行多种居民公司认定标准,如在组 建地标准的同时,按管理与控制标准将迁移后实际 仍然在迁除国保留经济权益的公司实施居民公司 征收管理. ? 还有一些国家规定要对清算财产征税,也有一些国 家对资产外迁施以行政限制如外汇管制.很多欧洲 国家和发展中国家都把外汇控制看作是反避税的 工具.如离境清税作为外汇出境的前臵条件.

第二讲 国际避税与反避税
? 反对法人避税最重要的特殊条款:是税务机 构对关联企业间转让定价的价格核定权. ? 我国对关联企业列出了八项标准:相互持股 25%以上/同为第三方控股25%以上/借贷或 被担保资金占自有资金50%以上/高管一半 以上被委派/重要特许权提供/零部件原材料 被控制/产品或销售被控制/其他利益关系如 家庭亲属关系. ? 税务机构有权对关联企业价格进行调整.

第二讲 国际避税与反避税
? 转让定价是关联企业间为实现关联企业整体利益 而采取有别于正常交易价格的定价办法来决定他 们之间内部交易的价格或报酬收取或费用分摊. ? 转让定价主要发行在商品及原料的销售与采购/无 形资产的转让/服务提供/金融交易等. ? 我国外资企业过三刀转让定价包括:高定原料和零 部件的境外采购价格/高定机器设备和技术提供的 价格与费用/低定产品返销国际市场的价格.

第二讲 国际避税与反避税
? 美国1917年最早进行转让定价调整立法(战 时收入法).在28年老税法典45节立法/54年 新税法典482节,授权税务当局有权对关联 企业所得额和扣除额进行调整以反映实际 经营成果并明确为防止逃税.68年的国内收 入法典中更引入了可比非受控价格/转售价 格法/成本加成法等三法.至此,反关联企业转 让定价立法定型并以482节立法(或财政部 规1.482)闻名于世,被很多国家所引用.

第二讲 国际避税与反避税
? OECD范本中也规定关联企业间交易价格中如果 与正常市场交易价格不同,在计算纳税时应当进行 调整并使之与实际相一致. ? 1995年OECD组织发布了<跨国企业和税务局的 转让定价指南>给出了核定和调整转让定价的原 则与方法.共有正常交易原则/转让定价调整方法/ 传统方法以外的新方法/转让定价争议管理与程序. 文献信息的获得与处理.无形资产定价的特别考虑/ 费用分配安排正常交易原则的应用思路.

第二讲 国际避税与反避税
? 调整转让定价原则: ? 1,独立企业原则或正常交易原则:独立企业不会无 故出让利益,关联企业不能因关联关系而人为确定 价格,必须按独立企业正常交易收取价格或费用. ? 2,最优原则:非受控价格为最优方法,只有在非受控 价格无法确定时才能使用成本加成和转售价格方 法.其他方法只能在传统方法之后使用. ? 3.可比性原则:确立受控交易是否正常,要以关联企 业之间的可靠数据为客观基准,并进行可比性分析.

第二讲 国际避税与反避税
? 三种传统的调整转让定价方法: ? 1,可比非受控价格法:找出可供参照的非受控交易, 并进行可比性分析后确认为独立企业间的正常交 易价格. ? 2,成本加成法:用受控交易产品的生产成本加上合 理毛利确认为独立企业间正常交易价格. ? 3,转售价格法:从可比非受控转售价格中减除合理 毛利来衡量受控交易价格是否符合正常交易价格 的方法.

第二讲 国际避税与反避税
? 其他新方法: ? 可比利润法:94年美国新加入方法,利用可比的非 受控纳税人利润水平指标对受控交易价格进行评 价和调整. ? 交易净利法:OECD指南中提出采用可比非受控纳 税人营业利润指标如成本利润率对受控交易价格 进行评价和调整. ? 可比利润分割法:使用与受控纳税人相似交易的非 受控纳税人利润占合并利润百分比,来分摊关联企 业合并利润. ? 剩余利润分割法是对受控交易的合并利润在各受 控纳税人之间按一般性贡献和特殊进行分摊

第二讲 国际避税与反避税
? 预约定价协议(Advance Pricing Agreement):美国和 OECD为提高调整转让定价的效率,即关联企业在 进行跨国经营前就内部作价方法做出安排,并在税 务当局和纳税人之际间达成协议,简称APA.美国 在91年公布为APA程序,OECD在99年也发布了 APA指南. ? APA显然是一个有弹性的高效确定关联企业间正 常交易价格的方法.纳税人应该提出申请并申报相 关资料,税务当局的APA主管组织与纳税人的会议 谈判.APA费用(5000美元以上)由纳税人负担.

第二讲 国际避税与反避税
? 防止滥用税收协议的特殊措施: ? 1,透视法:透过接受股息利息特许权使用费等投资 所得的缔约国一方居民公司而看到这些投资所得 的实际受益所有人是否也是缔约国一方的居民. ? 2,排除法:通过专门法律排除某些特定业务的税收 优惠待遇,来防止利用互惠协定条款设立导管公司 以避税.如明确规定离岸金融公司不享有免税特权. ? 3,征税法:就是在双边国际税收协定中规定,仅当所 得在居住国征税时,来源国才给予协定优惠.即居住 国不征税,则来源国不优惠.

第二讲 国际避税与反避税
? 防止资本弱化的特殊措施: ? 资本弱化是指以贷款方式来对关联企业提供资本. 由此可以获得利息税前扣除/免征预提税/回避资本 流动法规等好处. ? 资本弱化的贷款方式主要有:投资性贷款(长期的 设备性质贷款)/背靠背贷款/对股东有追索权的贷 款/混合融资工具. ? 资本弱化的安全岛模式:确定公司债务对公司股本 合理比例.超比例的债务则为资本弱化.

第二讲 国际避税与反避税
? 资本弱化的利息规则: ? 贷款方式确认资本弱化贷款显然具有技术上的困 难,几乎所有国家都不按贷款方式确认资本弱化. ? 英爱等国实行非居民公司利息所得视同股息分配 规则.对非居民公司支付利息即视同股息不作税前 扣除. ? 美加日澳等国实行安全岛外利息视同股息分配规 则.即认定超过安全岛的超额贷款利息为资本弱化 利息,不作税前扣除,视同利润分配或股息分配.

第二讲 国际避税与反避税
? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 复习思考题: 1,国际税负与国内税负的区别与联系 2,国际资源流动的主要动机 3,什么是税收竞争? 4,脱税避税逃税与税负转嫁的区别 5,国际税负转嫁的主要方式 6,,影响国际税负转嫁的主要因素 7,什么是节税与税收筹划 8,绝对节税与相对节税 9,分劈节税技术及其运用 10,延期纳税节税技术及其运用

第二讲 国际避税与反避税
? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 11,分析国际避税的性质 12,国际避税产生的主要原因 13,自然人迁移的避税技巧 14,法人迁移避税的技巧 15,信托避税技巧. 16,导管公司与踏石过河公司的区别 17,转让定价与利润操纵的性质 18,总分支机构间特许权使用费与管理费的税前处理规则 19,资本弱化及其避税意义 20,国际认定避税港的主要条件

第二讲 国际避税与反避税
? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 21,避税港的主要类型 22,离岸公司/离岸银行/离岸信托公司 23,基地公司/文件公司/信箱公司 24,,避税港的定量认定/综合认定和扩大认定 25,OECD反对避税港主要政策 26,巴巴多斯会议的主要精神 27,避税港的作用和性质分析 28,避税性质认定的主要方法 29,反避税立法的精神 30,一般性反避税措施与特殊性反避税措施的区别

第二讲 国际避税与反避税
? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 31,一般性反避税措施的三大原则 32,自然人迁移避税的反避税措施 33,法人迁移避税的反避税措施 34,关联企业认定标准 35,美国税收法典482节内容和OECD转让定价指南 36,三种传统的转让定价调整方法 37,四种新的转让定价调整方法 38,APA预约定价规则 39,防止滥用税收协定的基本方法 40,防止资本弱化的利息规则

第二讲 国际避税与反避税


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